La riduzione delle sanzioni ad un terzo a seguito dell’accertamento

Entro 60 giorni dalla notifica dell'avviso d’accertamento, il contribuente può optare per la definizione agevolata delle sanzioni, decidendo di estinguere la controversia limitatamente ai profili sanzionatori attraverso il pagamento di una sanzione amministrativa pari a un terzo delle sanzioni irrogate (non rateizzabile).

Il comma secondo dell’art.17 del D. Lgs 472/97 dispone, infatti, che: “E' ammessa definizione agevolata con il pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione irrogata e comunque non inferiore ad un terzo dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo, entro il termine previsto per la proposizione del ricorso”.

Pertanto, ai sensi della disposizione legislativa citata, il contribuente può definire le sole sanzioni indicate nell’atto impositivo, pagando la sanzione irrogata, nella misura di un terzo, entro il termine per la presentazione del ricorso, in tal caso, però, la misura delle sanzioni non può essere inferiore ad un terzo della somma dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo.

Di conseguenza, il contribuente potrà godere della riduzione delle sanzioni predetta entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso d’accertamento, salvo sospensione feriale dei termini processuali ex art. 1, L. 7 ottobre 1969, n. 742.

È bene precisare che con l’istituto deflativo in commento si definiscono solo le sanzioni, quindi, il contribuente, in sede di contenzioso, può comunque contestare nel merito la pretesa tributaria.

In tal caso il contribuente impugnerà l’atto impositivo con riferimento alle sole imposte: quindi, stante la preventiva definizione in misura ridotta delle sanzioni, si potranno verificare due fattispecie:

1. In caso di esito negativo della controversia (rigetto del ricorso) il contribuente avrà ottenuto almeno il vantaggio delle minori sanzioni versate con un risparmio spesso non indifferente.
2. In caso di esito positivo del contenzioso egli non potrà più chiedere il rimborso delle sanzioni ridotte già versate.

Ma cosa accade qualora il contribuente presenti istanza di accertamento con adesione?

Talvolta, infatti, il contribuente, ricevuto l’avviso d’accertamento può decidere di tentare un "accordo" con l’ufficio, attraverso il procedimento di adesione. In questo caso il termine per impugnare l'atto di accertamento è sospeso per un periodo di 90 giorni. Pertanto ci si chiede se questi 90 giorni si aggiungano o meno ai 60 previsti dal comma 2 dell’art.17 del D. Lgs 472/97 ai fini della definizione agevolata delle sanzioni.

In base ai chiarimenti forniti dalla circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 25/E del 19 giugno 2012, a seguito delle modifiche introdotte dalla lettera b) del comma 29 dell’articolo 23 del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98 l’irrogazione immediata delle sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono, contestualmente all’avviso di accertamento o di rettifica, ai sensi del comma 1 dell’articolo 17, del D.lgs. n. 472 del 1997, non è più rimessa alla facoltà dell’ufficio, ma diventa procedimento ordinario e obbligatorio.

Il termine di proposizione del ricorso è, pertanto, riferito sia all’avviso di accertamento del tributo sia all’irrogazione contestuale delle relative sanzioni. Il comma 2 dell’articolo 17 in commento non prevede quale causa di preclusione alla definizione agevolata la formulazione dell’istanza di adesione così come prevista in caso di omessa impugnazione ai sensi dell’articolo 15 del D.lgs. n. 218 del 1997. Si ritiene, pertanto, che, stante il rinvio operato dall'articolo 17, comma 2 del D.lgs. n. 472 del 1997 ai termini di proposizione del ricorso, anche nell’ipotesi in cui il procedimento di accertamento con adesione si concluda negativamente, il contribuente potrà continuare a beneficiare della definizione agevolata delle sanzioni, a condizione che effettui il pagamento entro il termine per la proposizione del ricorso.

Pertanto, qualora venga espletato il tentativo di definizione, mediante istanza di accertamento con adesione, il contribuente avrà a disposizione 150 giorni dalla data di notifica dell’avviso d’accertamento o se precedente entro la data di notifica del ricorso, per richiedere la riduzione della sanzione comminata ai sensi del co.2 del D.Lgs 472/97.

A questo punto restano da chiarire i rapporti intercorrenti tra la mediazione tributaria e la definizione agevolata delle sanzioni prevista dall’art. 17, co.2, del D.Lgs. n.472/97.

L'istanza di mediazione tributaria, introdotta dal Decreto Legge 98/2011, ha lo scopo di risolvere le controversie in materia tributaria nella fase precontenziosa. Esso è dunque un importante strumento deflativo.

Con il ricorso/reclamo, infatti, si apre in automatico una nuova fase amministrativa che potrà concludersi anche con l’accoglimento del ricorso/reclamo o con una mediazione tra il contribuente e Agenzia delle Entrate.

La citata fase amministrativa dura 90 giorni e durante questo periodo, sono sospesi i termini per il pagamento e la riscossione.

Ci si chiede se questa dilazione dei termini possa essere ritenuta valida anche ai fini della richiesta di definizione delle sanzioni di cui all’art.17, co. 2 del d.lgs 472/97.

Inoltre ci si chiede se il contribuente destinatario di un avviso d’accertamento, dopo l’espletamento della procedura di accertamento con adesione, in caso di presentazione del ricorso/reclamo, possa ancora presentare la richiesta di riduzione delle sanzioni ovvero sei termini previsti dai due istituti deflativi possano cumularsi ai 60 giorni previsti per presentare ricorso ai fini della richiesta di definizione delle sole sanzioni ex art.17 del co.2, del D.Lgs. n.472/97, che per l’effetto godrà di una dilazione di ben 240 giorni(60+90+90).

La risposta ai quesiti posti pare dovere essere negativa.

Ad oggi, infatti, in base alla novellata formulazione dell’art. 17-bis D.lgs. n. 546/1992, così come modificato dall'art. 9, comma 1, lett. l), del D.lgs. n. 156/2015, la proposizione dell'impugnazione produce oltre agli effetti sostanziali e processuali del ricorso, anche quelli del reclamo.

La novella suddetta afferma che: “Per le controversie di valore non superiore a cinquantamila euro, il ricorso produce anche gli effetti di un reclamo e può contenere una proposta di mediazione con rideterminazione dell'ammontare...”

Il reclamo, dunque, a seguito del predetto intervento di riforma ed a partire dal primo gennaio 2016, non è più un atto distinto dal ricorso, bensì è lo stesso atto (ricorso) che, una volta presentato, attiverà un procedimento di carattere amministrativo ed eventualmente, ma di certo a posteriori, richiederà l'intervento dell'autorità giudiziaria.

Ebbene quanto testé asserito induce ad affermare che la presentazione del ricorso/reclamo interrompa irreversibilmente il termine previsto ai fini della definizione agevolata delle sanzioni.

E ciò in quanto il comma secondo dell’art.17 del D. Lgs 472/97 dispone, espressamente che: “E' ammessa definizione agevolata con il pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione irrogata ...entro il termine previsto per la proposizione del ricorso”.

La proposizione del ricorso interrompe infatti irreversibilmente i termini per l’adesione all’istituto.