Società estera senza stabile organizzazione, non è sostituto d’imposta

Sostituti d’imposta, perimetro limitato. Una società non residente senza una stabile organizzazione in Italia non riveste il ruolo di sostituto d’imposta e non è, quindi, tenuta ad applicare le ritenute sui corrispettivi erogati al proprio dipendente nel Bel paese. I soggetti esteri non residenti assumono, infatti, la qualifica di sostituto d’imposta limitatamente ai redditi corrisposti da una loro stabile organizzazione o base fissa in Italia. Lo ha chiarito l’Agenzia delle entrate nella risposta all’Interpello n. 312, pubblicata lo scorso 24 luglio.

Il quesito
L’istante, una società spagnola che, per promuovere la propria attività istituzionale nel territorio dello Stato, ha deciso di assumere un lavoratore dipendente residente in Italia, chiede al Fisco di sapere se, con riferimento ai periodi d’imposta in cui non sono presenti nel Territorio “uffici fisici”, debba operare in qualità di sostituto d’imposta nei confronti del personale dipendente, applicando le ritenute alla fonte di cui all’art. 23 del DPR n. 600/73 (ritenuta sui redditi di lavoro dipendente).

Il parere delle Entrate
Nell’articolare la sua risposta, l’Ente impositore, dopo aver richiamato il concetto di sostituto d’imposta, i.e. “il soggetto obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri, per fatti o situazioni a questi riferibili” (così come definito dall’art. 64 del DPR 600/73), e aver ricordato che l’istituto in esame risponde a “un’esigenza di semplificazione dei rapporti tra l’Amministrazione finanziaria e la pluralità di contribuenti, e concretizza, altresì, l’interesse alla sicura riscossione dei tributi”, precisa che: “le società non residenti, seppur ricomprese, sotto il profilo soggettivo, fra i soggetti indicati al primo comma dell’art. 23 del DPR 600/73 (che individua, in modo tassativo, i soggetti obbligati a operare, in qualità di sostituti di imposta, le ritenute alla fonte sui redditi per i quali è prevista l’applicazione di dette somme), in linea di principio, ne sono oggettivamente escluse in ragione della delimitazione territoriale della potestà tributaria dello Stato”. Come, infatti, precisato nella Circolare del Ministero delle Finanze 23 dicembre 1997, n. 326, “gli enti e le società non residenti assumono la qualifica di sostituto d’imposta limitatamente ai redditi corrisposti da una loro stabile organizzazione o base fissa in Italia”. “Ne consegue che”, concludono le Entrate, “nel caso di specie, stante l’assenza di stabile organizzazione nel territorio dello Stato, l’istante, non rivestendo il ruolo di sostituto d’imposta, non è tenuta ad applicare le ritenute sui corrispettivi erogati al proprio dipendente in Italia”.

La stabile organizzazione personale, una questione di “sostanza” e non di “forma”
A completamento del chiarimento reso alla società interpellante, il Fisco fornisce, infine, un’ulteriore precisazione che le permette di richiamare il concetto, altamente dibattuto in dottrina e giurisprudenza, della c.d. stabile organizzazione personale: “resta inteso”, si legge, infatti, nel testo di risposta dell’Agenzia, “che, ove il personale dipendente assunto in Italia disponga del potere di concludere contratti in nome della società richiedente, e di fatto lo eserciti, si dovrà valutare se la società medesima disponga, nel territorio dello Stato, di una stabile organizzazione, anche in assenza di una struttura fissa”.

La stabile organizzazione personale, che si affianca a quella materiale (“sede fissa di affari per mezzo della quale l’impresa non residente esercita in tutto o in parte la sua attività sul territorio dello Stato”), trova la sua base normativa sostanziale nell’art.162, co. 6 e 7 del TUIR, così come modificato dalla Legge di bilancio 2018, che prevede che: “se un soggetto agisce nel territorio dello Stato per conto di un'impresa non residente e abitualmente conclude contratti o opera ai fini della conclusione di contratti senza modifiche sostanziali da parte dell'impresa e detti contratti sono in nome dell'impresa, oppure relativi al trasferimento della proprietà, o per la concessione del diritto di utilizzo, di beni, si considera che tale impresa abbia una stabile organizzazione nel territorio dello Stato in relazione a ogni attività svolta dal suddetto soggetto per conto dell'impresa, a meno che le attività di tale soggetto siano limitate allo svolgimento delle attività preparatorie o ausiliarie, di cui all’art. 162 co.4, le quali se esercitate per mezzo di una sede fissa di affari non permetterebbero di considerare questa una stabile organizzazione”.

Pertanto, a prescindere da una “base fissa”, si ha stabile organizzazione personale in presenza di un soggetto, residente o non residente, che abitualmente nel territorio dello Stato negozia, definisce e conclude contratti in nome dell’impresa estera.