Super e iper ammortamento e risultanze del bilancio

Con l’approvazione della Legge di bilancio 2018, si è confermata la proroga del super ammortamento fino al 30 giugno 2019.
In sostanza, con ordini accettati e acconti del 20 per cento pagati entro la fine del 2017, gli investimenti, se ultimati entro giugno 2018, potranno ancora godere del bonus del 40 per cento.

Si ricorda che, la legge n.232/2016, la cosiddetta legge di Bilancio 2017, all’articolo 1, comma 8, riconferma il beneficio, previsto con la legge di stabilità 2016, di usufruire del cosiddetto super ammortamento, ossia l’aumento del 40 per cento del costo di acquisizione di beni materiali strumentali nuovi, con esclusione dei veicoli di cui all’articolo 164, lettere b) e b-bis) del TUIR, effettuati nel periodo d’imposta 2017, nonché per quelli eseguiti fino al 30 giugno 2018, a condizione che, detti investimenti si riferiscano a ordini accettati dal fornitore entro la data del 31 dicembre 2017 e che, entro la predetta data, sia anche avvenuto il pagamento di acconti per importi non inferiori al 20 per cento.

Super ammortamento e iper ammortamento - Il comma 29 della Legge di Bilancio 2018, prevede che “Ai fini delle imposte sui redditi, per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni che effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi, esclusi i veicoli e gli altri mezzi di trasporto di cui all’articolo 164, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, dal 1º gennaio 2018 al 31 dicembre 2018, ovvero entro il 30 giugno 2019, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria, il costo di acquisizione è maggiorato del 30 per cento".

Con riferimento all’iper ammortamento, previsto dall’articolo 1, comma 9, della legge n.232/2016, l’acquisto del bene deve essere effettuato entro il 31 dicembre 2017 ovvero entro il 30 giugno 2018 a condizione che, entro la data del 31 dicembre 2017, il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione, di beni strumentali nuovi ad alto contenuto tecnologico, atti a favorire i processi di trasformazione tecnologica in chiave Industria 4.0. La legge di Bilancio 2018, al comma 30, prevede che si applicano anche agli investimenti in beni materiali nuovi effettuati entro il 31 dicembre 2018, ovvero entro il 31 dicembre 2019, a condizione che, entro la data del 31 dicembre 2018 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 per cento del costo di acquisizione.

I nuovi termini per l’iper ammortamento, come meglio chiarito, al comma 32, della legge di bilancio 2018, si applicano anche agli investimenti in beni immateriali di cui all’allegato B delle legge n.232/2016, per i quali la maggiorazione è del 40 per cento.

Sembra opportuno rilevare che la disciplina del super e iper ammortamento, in taluni casi, prescinde dalle regole del bilancio, mentre, in altri, ne risulta condizionata. La maggiorazione va, infatti, effettuata in via extra-contabile, senza che assuma rilevanza l’importo imputato a conto economico.

Deduzione extra-contabile - L’Agenzia delle Entrate, nella circolare n. 4/E/2017, ha fornito ulteriori chiarimenti per applicare le nuove disposizioni in riferimento all’iper ammortamento e al super ammortamento.

In sostanza, la circolare, prende in considerazione la proroga del super ammortamento con le novità introdotte a seguito della Legge di Bilancio 2017, e la nuova disciplina che prevede, per i soli titolari di reddito di impresa di maggiorare il costo di acquisizione nella misura del 150 per cento, per gli investimenti in beni materiali nuovi che sono funzionali alla trasformazione tecnologica e/o digitale in chiave “Industria 4.0”, e di una maggiorazione del 40 per cento del costo di acquisizione di beni immateriali strumentali.

Nella citata circolare, l’Agenzia delle Entrate, chiarisce che il meccanismo applicativo che trova esposizione in dichiarazione è molto semplice in quanto il beneficio si traduce in un incremento del costo di acquisizione del bene del 40 per cento: ciò determina un aumento della quota annua di ammortamento, o del canone di leasing fiscalmente deducibile. La maggiorazione del 40 per cento si concretizza in una deduzione che opera in via extracontabile e che va fruita, per quel che concerne l’ammortamento dei beni di cui agli articoli 102 e 54 del TUIR, in base ai coefficienti stabiliti dal D.M. del 1998, ridotti alla metà per il primo esercizio per i soggetti titolari di reddito di impresa, ai sensi dell’articolo 102, comma 2, del TUIR. Per quanto riguarda il leasing, invece, in un periodo non inferiore alla metà del periodo di ammortamento corrispondente al coefficiente stabilito dal D.M. del 1998.

Beni inferiori ad euro 516,46 - Per i beni strumentali nuovi, il cui costo unitario non sia superiore ad euro 516,46 (valore previsto dall’articolo 102, comma 5, del TUIR, come importo massimo per poter operare la deduzione integrale nell’esercizio), la Risoluzione n.145/E/2017 dell’Agenzia delle Entrate, chiarisce che, la maggiorazione del 40 per cento non influisce su tale limite. Pertanto, nell’ipotesi in cui il costo del bene, per effetto della maggiorazione, superi l’importo di euro 516,46, la possibilità di deduzione integrale nell’esercizio non viene meno.

Qualora, il contribuente, decida di ammortizzare i beni con valore inferiore ad euro 516,46 in più esercizi, l’Agenzia evidenzia che la scelta di non avvalersi della facoltà prevista dall’articolo 102, comma 5, del TUIR - e di dedurre, quindi, quote di ammortamento annuali - porta a riconoscere la maggiore deduzione solo attraverso l’applicazione, di anno in anno, dei coefficienti previsti dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988.

Pertanto, la scelta di non dedurre l’intero costo del bene nell’esercizio di sostenimento impedisce di fruire integralmente, nello stesso esercizio, della corrispondente maggiorazione del 40 per cento.

In sostanza, chiarisce l’Agenzia che, dal punto di vista fiscale, il contribuente, dedurrà le quote di ammortamento dei beni ai sensi dell’articolo 102, commi 1 e 2, del TUIR, nel rispetto del principio della previa imputazione al conto economico recato dall’articolo 109, comma 4, del TUIR, e dedurrà extracontabilmente le quote relative alla maggiorazione del 40 per cento, applicando i coefficienti previsti dal decreto ministeriale 31 dicembre 1988, indipendentemente dal coefficiente di ammortamento civilistico adottato in bilancio.

Costo agevolabile - La Circolare n.23/E/2016, dell’Agenzia delle Entrate, evidenzia che, il costo del bene agevolabile, determinato in base all’articolo 110, del TUIR, è assunto al netto di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dalle modalità di contabilizzazione, con l’eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi.

Quanto su esposto, è stato completamente superato nella Circolare n.4/E/2017 dell’Agenzia delle Entrate, in cui è stato precisato che il costo dei beni agevolabili va assunto al lordo di eventuali contributi in conto impianti, indipendentemente dallo loro modalità di contabilizzazione.