Variazioni in diminuzione dell’imponibile e trasmissione telematica dei corrispettivi: il Fisco chiarisce

Con le Risposte n. 2 e 3, pubblicate il 24 gennaio 2019, a seguito di istanze di consulenza giuridica, l’Agenzia delle Entrate ha fornito chiarimenti rispettivamente in merito all’interpretazione dell'articolo 26, commi 2 e 12 del D.P.R. n. 633/1972, riguardante le variazioni dell’imponibile o dell’imposta, e all’interpretazione dell’articolo 2, del D Lgs. n. 127/2015, relativo alla trasmissione telematica dei corrispettivi.

Risposta n. 2 – Ricordiamo innanzitutto che, il suddetto articolo 26, infatti, recante “Variazioni dell'imponibile o dell'imposta”, al comma 2, dispone che «se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli articoli 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, […] per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose […], il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'articolo 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'articolo 25».

Il quesito: L’istante solleva dubbi in merito all’interpretazione del citato articolo 26, commi 2 e 12, e considerando quanto disposto da tali commi, chiede «se sia corretto ritenere che il decorso dei trenta giorni di cui alla suddetta disposizione sia sufficiente a considerare la procedura esecutiva avviata con l’atto di pignoramento come “infruttuosa” ai fini dell’applicazione dell'articolo 26 del D.P.R. n. 633 e, quindi, se sia possibile effettuare le variazioni in diminuzione in parola non appena sia decorso tale termine».

Il parere dell’Agenzia delle Entrate: Il Fisco ricorda dapprima quanto disposto dall’articolo 26, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972, che regola le variazioni c.d. “in diminuzione” dell'imponibile e dell'imposta, il cui esercizio ha natura facoltativa ed è limitato ai casi espressamente previsti dal legislatore, tra i quali rientrano le ipotesi di procedure esecutive individuali rimaste infruttuose.
Per queste ultime, come ricorda ancora l’Agenzia, il comma 12 dello stesso articolo 26 (introdotto dall’articolo 1, comma 126, della Legge n. 208/2015 e successivamente modificato dall’articolo 1, comma 567, lettera c), della Legge n. 232/2016), detta specifiche presunzioni, prevedendo che «ai fini del comma 2 una procedura esecutiva individuale si considera in ogni caso infruttuosa:

a) nell'ipotesi di pignoramento presso terzi, quando dal verbale di pignoramento redatto dall'ufficiale giudiziario risulti che presso il terzo pignorato non vi sono beni o crediti da pignorare;
b) nell'ipotesi di pignoramento di beni mobili, quando dal verbale di pignoramento redatto dall'ufficiale giudiziario risulti la mancanza di beni da pignorare ovvero l'impossibilità di accesso al domicilio del debitore ovvero la sua irreperibilità;
c) nell'ipotesi in cui, dopo che per tre volte l'asta per la vendita del bene pignorato sia andata deserta, si decida di interrompere la procedura esecutiva per eccessiva onerosità».

Il Fisco specifica che, né le norme citate, né alcuna delle relazioni illustrative ai provvedimenti di loro introduzione, precisano se la procedura descritta alla suddetta lettera a) sia quella di cui agli articoli 543 e ss. c.p.c., ovvero un’altra che, pur svolgendosi presso “terzi”, rientra nell’ambito dell'espropriazione mobiliare presso il debitore, come avviene nelle ipotesi di cui all’articolo 513, commi 3 e 4 c.p.c.

In tali ipotesi, l’ufficiale giudiziario redige un verbale di pignoramento e, pertanto, la previsione di cui all’articolo 26, comma 12, lettera a), del D.P.R. n. 633/1972, può trovare piena applicazione. Tuttavia le Entrate precisano che, l’esame delle fattispecie descritte nello stesso comma 12, “consente di individuarne la comune ratio nella necessità che l’infruttuosità della procedura sia acclarata da un organo super partes e non rimessa all’arbitrio del creditore pignorante”.

Considerando tutto quanto esposto, in merito al quesito dell’istante, la risposta dell’Amministrazione Finanziaria è negativa, in quanto, in caso di dubbio – come specifica il Fisco – trovano conferma le indicazioni contenute nella Circolare n. 77/E del 2000, secondo le quali «il presupposto legittimante la variazione in diminuzione viene ad esistenza quando il credito del cedente del bene o prestatore del servizio non trova soddisfacimento attraverso la distribuzione delle somme ricavate dalla vendita dei beni dell'esecutato ovvero quando sia stata accertata e documentata dagli organi della procedura l'insussistenza di beni da assoggettare all'esecuzione».

Risposta n. 3 – Sempre a seguito di un’istanza di consulenza giuridica, l’Agenzia delle Entrate, con la Risposta n. 3, fornisce chiarimenti in merito alla trasmissione telematica dei corrispettivi.

Il quesito: l’associazione istante Alfa, visto l’articolo 2, comma 2, del D. Lgs. n. 127/2015, e i relativi provvedimenti attuativi, formula una serie di quesiti in ordine alla loro applicazione ai distributori automatici di […], noti come “YY”.

Il parere dell’Agenzia delle Entrate: Il Fisco ricorda che, il richiamato articolo 2 del citato decreto ha:

1) introdotto l’obbligo, a decorrere dal 1° aprile 2017, «per i soggetti passivi che effettuano cessioni di beni o prestazioni di servizi tramite distributori automatici», di memorizzare elettronicamente e trasmettere telematicamente i dati dei relativi corrispettivi giornalieri (così il comma 2);
2) demandato, ad apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate:

• l’indicazione di soluzioni tali da non incidere sul funzionamento degli apparecchi distributori già in essere e da garantire, nel rispetto dei normali tempi di obsolescenza e rinnovo degli stessi, la sicurezza e l’inalterabilità dei dati dei corrispettivi acquisiti dagli operatori (si veda sempre il comma 2);
• l’eventuale differimento di entrata in vigore dell’obbligo di memorizzazione e trasmissione «in relazione alle specifiche variabili tecniche di peculiari distributori automatici»;
• l’individuazione di «ogni altra disposizione necessaria per l’attuazione delle disposizioni» (così il comma 4).

Inoltre, si ricorda che, in attuazione di tali previsioni, il Direttore dell’Agenzia delle entrate, rispettivamente il 30 giugno 2016 (prot. n. 102807) ed il 30 marzo 2017 (prot. n. 61936), ha emanato due distinti provvedimenti – cui si aggiunge, in tema di carburanti, l’ulteriore provvedimento del 28 maggio 2018 emanato d’intesa con l’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, sentito il Ministero dello sviluppo economico – dai quali, secondo quanto già chiarito in diversi documenti di prassi (cfr. le risoluzioni nn. 116/E del 21 dicembre 2016 e 44/E del 5 aprile 2017), è possibile trarre una serie di indicazioni che l’Agenzia puntualmente elenca nel parere.

Nel parere le Entrate richiamano anche dei principi più volte ribaditi in sede europea, secondo i quali «va ricordato che sono soggette all’Iva le cessioni di beni e le prestazioni di servizi e non i pagamenti effettuati quale corrispettivo di queste ultime (vedi sentenza 9 ottobre 2001, causa C-108/99, Cantor Fitzgerald International, Racc. pag. I-7257, punto 17). A fortiori, non si possono assoggettare all’Iva gli acconti versati per cessioni di beni o per prestazioni di servizi non ancora chiaramente individuate».
Nella fattispecie, le Entrate, alla luce delle previsioni normative e dei provvedimenti sopra richiamati, in merito ai quesiti formulati dell’istante, fornisce una serie di indicazioni, rispondendo ai sei punti posti dall’istante.
Oltre a ciò, il Fisco afferma che, vista anche la direttiva 27 giugno 2016, n. 2016/1065 e le indicazioni ivi contenute sui buoni multiuso - ossia sugli strumenti da accettare come corrispettivo o parziale corrispettivo a fronte di una cessione di beni o una prestazione di servizi, in relazione ai quali il luogo della cessione/prestazione e/o l’IVA dovuta su tali beni/servizi non sono noti al momento dell’emissione del buono […] - qualora lo strumento utilizzato consenta la spendita dell’ammontare allo stesso associato per l’acquisto, in tempi diversi, di prodotti/servizi ad aliquota IVA differente, il momento impositivo coinciderà con la cessione del bene mobile ([…] nel caso di specie) o con il pagamento del singolo servizio usufruito, e solo allora sorgeranno gli obblighi di documentazione.
Tali obblighi, nel caso di specie, comporteranno la memorizzazione e la trasmissione dei dati voluti dall’articolo 2, del D. Lgs. n. 127/2015.
Inoltre, l’apposizione di eventuali avvisi informativi sul pre-assolvimento degli obblighi fiscali al momento dell’acquisto della chiavetta/card esula da una preventiva autorizzazione dell’Agenzia.

L’erogazione a titolo gratuito, implica che nessun obbligo di memorizzazione o comunicativo ex articolo 2, comma 2, del D. Lgs. n. 127/2015, possa sorgere.

Viene, altresì, specificato che, qualora un distributore automatico - originariamente privo della porta di comunicazione – sia stato dotato di porta di comunicazione, dopo il 1° aprile 2017 e prima del 1° gennaio 2018, il gestore era tenuto:

• se il sistema master non era già stato censito come “privo di porta di comunicazione”, a censire il sistema master come “dotato di porta di comunicazione” e rispettare gli obblighi di memorizzazione e invio dei dati degli apparecchi previsti dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 30 giugno 2016 (come se fosse un nuovo dispositivo, appena acquistato e da inserire nel ciclo produttivo);
• se, invece, il sistema master era già stato censito come “sistema master privo della porta di comunicazione”, ad aggiornare i dati già inseriti in fase di censimento e rispettare gli obblighi di memorizzazione e invio dei dati degli apparecchi previsti dal provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate 30 giugno 2016 (tramite modifica dei dati inseriti nella schermata del censimento, selezionando nella finestra “porta di comunicazione” la voce “presente”).