Gli elementi probativi nell’attività di revisione

Gli elementi probativi costituiscono le informazioni utilizzate dal revisore per giungere alle conclusioni su cui egli basa il proprio giudizio.

Con poche, ma chiare, parole il principio di revisione ISA Italia 500 consacra l’importanza degli elementi probativi sui quali si fonda l’essenza stessa del lavoro del revisore: essi, nella misura in cui siano sufficienti ed appropriati, sono alla base del raggiungimento, da parte del revisore, della ragionevole sicurezza di aver ridotto il rischio di revisione ad un livello accettabilmente basso.

Il concetto di sufficienza attiene alla dimensione quantitativa degli elementi probatori che il revisore deve raccogliere, mentre l’appropriatezza attiene alla dimensione qualitativa degli stessi.

Gli elementi probativi vengono raccolti attraverso l’attivazione delle necessarie procedure di valutazione del rischio, prima, e di revisione, poi.

Il principio ISA Italia 500 enumera quelle che sono le procedure che consentono la raccolta degli elementi probativi.

• L’ispezione consiste nell’esame delle registrazioni o dei documenti, interni o esterni, cartacei, elettronici o in altro formato; oppure nella verifica fisica di una attività.
• L’osservazione consiste nell’assistere ad un processo o ad una procedura svolti da altri (es. conta fisica del magazzino).
• La conferma esterna è la risposta scritta di un soggetto esterno indirizzata al revisore, in formato cartaceo, elettronico o il altro formato.
• Il ricalcolo consiste nella verifica dell’accuratezza matematica di documenti e registrazioni, ricalcolo che può essere svolto manualmente o elettronicamente.
• La riesecuzione consiste in una esecuzione indipendente svolta dal revisore di procedure o controlli che sono stati originariamente effettuati nell’ambito del controllo interno.
• L’analisi comparativa consiste in valutazioni dell’informazione finanziaria ed economica della società revisionata attraverso l’individuazione e lo studio di relazioni plausibili fra diverse grandezze.
• L’indagine si sostanzia nella ricerca di informazioni di natura finanziaria, e non, sia all’interno che all’esterno della realtà revisionata.

Nella fase di raccolta degli elementi probativi occorre porre la necessaria attenzione al valutarne la pertinenza e l’attendibilità. La prima (pertinenza) è intesa come la necessaria connessione logica o l’attinenza fra l’informazione e lo scopo della procedura di revisione o l’asserzione cui essa si riferisce. La seconda (attendibilità) è funzione della fonte di provenienza e della natura propria dell’informazione stessa. Ne consegue che, in linea generale, una informazione è maggiormente attendibile se proveniente da una fonte indipendente esterna, è maggiormente attendibile se il sistema di controllo è efficace (informazioni interne), ed ancora, una informazione è maggiormente attendibile se basata su documenti originali rispetto a copie, fax o supporti digitali (e vi sono precedenti illustri circa “abbagli” basati su fax rivelatisi artefatti!).

Tutte le volte in cui, per la predisposizione del bilancio, fossero necessarie competenze particolari al di fuori di quelle presenti nell’ambito aziendale (es. calcoli attuariali, competenze tecniche-specialistiche, etc.) si porrà con particolare rilevanza la necessità di valutare la competenza, capacità ed obiettività dell’esperto esterno indicato dalla direzione. Una breve specifica per sgombrare il campo da possibili equivoci: con il termine competenza si intende l’insieme del patrimonio conoscitivo specialistico posseduto dall’interlocutore, mentre con capacità si intende l’abilità del soggetto ad applicare il patrimonio conoscitivo posseduto.

Per concludere questa (necessariamente) breve carrellata sul tema degli elementi probativi, relativamente a quelli di provenienza “interna” occorre che il revisore ne valuti la completezza e l’accuratezza.

Nell’attività di acquisizione degli elementi probativi, attraverso le procedure di conformità e le verifiche di dettaglio, il revisore dovrà definire quali e quante voci sottoporre a verifica: gli approcci possono essere radicalmente diversi fra loro e possono convivere combinandosi ed alternandosi a seconda del livello di rischio significativo che varia, di solito, a seconda dell’asserzione.

Potremo quindi procedere al una selezione dell’intera popolazione delle voci (quando abbiamo un numero limitato di oggetti ed un rischio elevato), ad una selezione di specifiche voci (scelte in base al valore, a soglie o scelte per acquisire determinate informazioni) oppure potremo applicare una tecnica di campionamento statistico, unica metodologia che consente di estendere all’intera popolazione il risultato ottenuto dal campione di riferimento, diversamente da quanto avviene per la selezione di specifiche voci.
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