Enti di tipo associativo: le risposte del Fisco

Le questioni connesse agli enti di tipo associativo, di cui all’art. 148, del T.U. n. 917/86, sono state oggetto di precise risposte da parte dell’Amministrazione finanziaria, e contenute nell’ambito del maxi documento di prassi pubblicato il 1° agosto 2018 (C.M. n. 18/E).
Analizziamo le risposte alle questioni di maggiore interesse risolte, così da fornire al lettore un immediato quadro di sintesi.

Regime fiscale delle prestazioni rese ai tesserati delle Federazioni Sportive Nazionali, degli Enti di Promozione Sportiva e delle Discipline Sportive Associate
La disposizione agevolativa di cui all’art. 148, comma 3, del T.U. n. 917/86, oltre ad applicarsi nei confronti degli associati o dei soci, trova spazio anche con riferimento alle attività effettuate nei confronti di soggetti frequentatori e/o praticanti, a condizione che i destinatari delle attività risultino "tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali".

Obbligo di devoluzione del patrimonio
L'imposta sulle successioni e donazioni è applicabile anche nel caso di devoluzione, in sede di scioglimento, del patrimonio delle associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro, atteso che, “pur trattandosi di atto privo del carattere della liberalità, in quanto previsto come obbligo da una norma di legge, presenta comunque il carattere della gratuità, trattandosi di attribuzione patrimoniale fatta in assenza di controprestazione”. Fermo restando che la devoluzione del patrimonio deve avvenire "ai fini sportivi", la devoluzione “non sarà soggetta all'imposta sulle successioni e donazioni qualora venga effettuata nei confronti di enti per i quali siano normativamente previste ipotesi di esclusione dalla predetta imposta nel caso in cui siano destinatari di trasferimenti a titolo gratuito”.
Ai fini reddituali, la devoluzione del patrimonio integra un'ipotesi di destinazione dei beni a finalità estranee all'impresa qualora i beni devoluti siano stati da tale ente utilizzati nell'esercizio di attività commerciale. “Nel caso in cui il beneficiario della devoluzione sia un ente non commerciale, i beni devoluti, ai fini IRES, concorreranno alla formazione del reddito d'impresa del soggetto beneficiario della devoluzione se percepiti nello svolgimento dell'attività di natura commerciale; qualora, invece, gli stessi beni vengano devoluti a sostegno delle attività non commerciali che realizzano gli scopi istituzionali di un ente non commerciale, gli stessi non assumeranno rilevanza reddituale e non saranno, pertanto, assoggettati ad imposizione ai fini delle imposte sui redditi”.

Democraticità del rapporto associativo
Secondo le Entrate, la circostanza che l'art. 90, comma 18, lettera e) della legge n. 289 del 2002 faccia espressamente salve, per le società sportive dilettantistiche senza scopo di lucro, le disposizioni civilistiche che regolano le modalità di esercizio del diritto di voto nelle società, “implica che le stesse società sportive dilettantistiche non sono soggette all'obbligo di prevedere statutariamente la clausola della democraticità valevole, invece, per le associazioni sportive dilettantistiche”.

Violazioni degli obblighi statutari concernenti la democraticità del rapporto associativo
Se le modalità di convocazione e verbalizzazione delle assemblee dei soci costituiscono, in via generale, indici rilevanti al fine di desumere la reale natura associativa dell'ente e l'effettiva democraticità del sodalizio, tuttavia, “l'adozione di forme di convocazione dell'assemblea diverse da quelle tradizionali (ad esempio, invio di e-mail agli associati) o l'occasionale mancato inserimento di un dettagliato elenco dei nomi dei partecipanti nei verbali di assemblea o degli associati nel libro soci non costituiscono, singolarmente considerati, elementi il cui riscontro comporti necessariamente la decadenza dai benefici fiscali qualora, sulla base di una valutazione globale della operatività dell'associazione, risultino posti in essere comportamenti che garantiscano il raggiungimento delle medesime finalità”.
Per le Entrate, la clausola della democraticità si intende violata, ad esempio, qualora si riscontrino nell'associazione elementi quali: “- la mancanza assoluta di forme di comunicazione idonee ad informare gli associati delle convocazioni assembleari e delle decisioni degli organi sociali;- la presenza di diverse quote associative alle quali corrisponda una differente posizione del socio in termini di diritti e prerogative, rispetto alla reale fruizione e godimento di determinati beni e servizi;- l'esercizio limitato del diritto di voto - dovuto alla presenza, di fatto, di categorie di associati privilegiati - in relazione alle deliberazioni inerenti l'approvazione del bilancio, le modifiche statutarie, l'approvazione dei regolamenti, la nomina di cariche direttive, ecc.”.

Quote ricevute dall'associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro per garantire la custodia delle attrezzature e dei beni ed il ricovero degli animali utilizzati nella pratica sportiva dilettantistica
Le prestazioni di custodia delle attrezzature e dei beni o di ricovero degli animali (ad esempio i cavalli) affidati all'associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro dai soci o dagli altri soggetti normativamente individuati dall'art. 148, comma 3, del TUIR, possono considerarsi svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali della stessa associazione o società sportiva dilettantistica se siano connaturate ed essenziali all'attività principale svolta da tali enti.
A tale riguardo, risulta importante verificare anche che le attrezzature e i beni custoditi nonché gli animali ricoverati siano identificati come idonei alla pratica sportiva dilettantistica in base ai parametri definiti dalla Federazione Sportiva Nazionale e dalla Disciplina Sportiva Associata cui l'associazione o società sportiva dilettantistica è affiliata.

Promozione della pratica dell'attività sportiva dilettantistica
In assenza di ulteriori rilevanti elementi che, nel loro complesso, dimostrino lo svolgimento di un'attività commerciale con le modalità concorrenziali proprie del mercato, le iniziative di promozione dell'attività sportiva - ad esempio, con la cartellonistica stradale o altre forme di messaggio dirette a promuovere l'attività sportiva posta in essere dall'associazione sportiva dilettantistica - possono considerarsi non in contrasto con la fruizione del regime agevolativo riservato alle associazioni sportive dilettantistiche senza fini di lucro.

Conseguenze in caso di tardiva presentazione del Modello EAS
In caso di tardiva presentazione del Modello EAS presentazione del Modello EAS, a condizione che ricorrano i requisiti qualificanti previsti dalla normativa tributaria, l'ente sportivo dilettantistico potrà applicare il predetto regime agevolativo alle operazioni compiute successivamente alla presentazione di detto Modello, anche se ricadenti nel medesimo periodo di imposta in cui avviene la comunicazione.

Trattamento fiscale della cessione, da parte di associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro, dei diritti alla prestazione sportiva dell'atleta
Deve escludersi la ricorrenza del requisito della diretta attuazione degli scopi istituzionali nel caso di cessioni “aventi finalità meramente speculative, come nel caso in cui il diritto alla prestazione sportiva sia stato precedentemente acquistato e successivamente rivenduto senza che l'atleta sia stato sostanzialmente coinvolto dall'ente nell'attività formativa e di crescita nell'ambito della pratica sportiva dilettantistica”.

Trattamento fiscale della cessione, da parte di associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro, di diritti alla partecipazione al campionato.
Nell'ipotesi in cui le norme sportive consentano la cessione, da parte delle associazioni e società sportive dilettantistiche senza fini di lucro, del diritto alla partecipazione al campionato, potrà trovare applicazione la previsione agevolativa di cui all'art. 148, comma 3, del TUIR a condizione che la cessione avvenga da parte di una associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro in favore di un'altra associazione o società sportiva dilettantistica senza fini di lucro affiliate entrambe alla medesima Federazione Sportiva. Resta fermo che il cedente continui comunque, seppure in una categoria inferiore, a partecipare ai campionati.

Quantificazione dell'IVA in sede di accertamento in caso di riqualificazione come commerciale dell'attività svolta dall'associazione sportiva dilettantistica in favore degli associati
Le Entrate, richiamando la sentenza della Corte di Cassazione n. 6934 del 17 marzo 2017, secondo cui non è corretto ritenere che l'imponibile accertato, corrispondente alla somma delle quote versate dagli associati per la fruizione dei servizi offerti dall'associazione sportiva dilettantistica, vada considerato comprensivo di IVA, ritengono che “qualora in sede di accertamento, l'attività svolta dall'associazione sportiva dilettantistica venga riqualificata come attività commerciale in conseguenza dell'assenza del reale carattere associativo dell'ente, l'IVA dovuta deve essere applicata aggiungendo la stessa imposta alle somme riscosse dall'associazione sportiva dilettantistica a fronte di tale attività”. Rimane ferma la possibilità per gli uffici, qualora ravvisino l'esistenza di obiettive condizioni di incertezza in relazione alla portata e all'abito applicativo delle norme tributarie rispetto al caso concreto, di procede alla disapplicazione delle sanzioni ai sensi dell'art. 10, comma 3, della L. n. 212/2000.