Costituzione del diritto di superficie: analisi dell’IRDCEC

Costituzione del diritto di superficie - L’Istituto di ricerca dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili (IRDCEC) ha pubblicato un documento con il quale viene affrontato il trattamento contabile del diritto di superficie nel bilancio civilistico. Il documento è incentrato sulla costituzione a titolo oneroso del diritto di superficie, distinguendo tra tempo determinato e tempo indeterminato. Il documento tuttavia non affronta il trattamento contabile della proprietà superficiaria e dell’eventuale cessione del diritto di superficie da parte del concessionario. Non rientra inoltre nelle finalità dell’elaborato l’analisi delle varie clausole che possono essere apposte al contratto, come ad esempio, la devoluzione gratuita della costruzione e l’obbligo di bonifica del suolo in capo al superficiario.

Il diritto di superficie – Il diritto di superficie è un istituto giuridico funzionale al conseguimento di molteplici obiettivi economico-aziendali. L’articolo 952 del c.c. rubricato “Costituzione del diritto di superficie” individua due fattispecie ben distinte. La prima è la concessione da parte del proprietario di un fondo del diritto di erigere e mantenere una costruzione al di sopra di esso a favore di un terzo superficiario il quale acquisirà la proprietà del manufatto una volta completato, la seconda consiste nel trasferimento della titolarità giuridica di un immobile separatamente dalla proprietà del suolo che rimane in capo al concedente. Il contratto di superficie può riguardare oltre che il nudo suolo anche una costruzione già edificata (come ad esempio avviene con la costituzione del diritto su porzioni di un fabbricato).

Comportamenti contabili - L’assenza nel modello di bilancio nazionale di un approccio organico su questa tematica ha favorito l’adozione di comportamenti contabili non uniformi, in larga parte ispirati alle disposizioni di matrice fiscale. La prassi ha avvertito l’esigenza di poter fruire di linee guida in grado di colmare le attuali lacune regolamentari. Più nel dettaglio, il documento persegue l’obiettivo di definire delle disposizioni in materia contabile per la superficie, coerenti con i postulati cardine del modello di bilancio nazionale e tali da assicurare una coerente rappresentazione tra concedente (nudo proprietario) e superficiario (concessionario).

Costituzione a tempo indeterminato - La costituzione a tempo determinato del diritto di superficie, comporta il sostanziale “annacquamento” del diritto di proprietà sull’immobile per il concedente, il quale rinuncia per sempre a recuperare la piena disponibilità del terreno o del fabbricato, la fattispecie è praticamente assimilabile alla cessione della proprietà di un bene immobile. La costituzione del diritto di superficie anche a tempo indeterminato non comporta il trasferimento della proprietà del terreno che rimarrà iscritto nella contabilità del concedente. Nell’ottica del concessionario la superficie rientra tra i diritti tutelati dall’ordinamento giuridico italiano che soddisfano la definizione di attività immateriali “vere e proprie”, fornita dal principio contabile nazionale OIC 24 “Immobilizzazioni Immateriali”. Per il superficiario il costo per l’acquisto del diritto di superficie, comprensivo degli oneri accessori, è iscritto alla voce B.I.7 –“Altre immobilizzazioni immateriali”. Il diritto di superficie a tempo indeterminato segue le disposizioni per le valutazioni successive dell’attività materiale a cui è riferito.

Costituzione a tempo determinato – Diversamente da quanto accade nella cessione a tempo indeterminato in quello a tempo determinato non si realizza la definitiva compressione del diritto di proprietà, e il concedente alla scadenza del termine ritorna in possesso del terreno o del fabbricato su cui era stato concesso il diritto di superficie. L’operazione in questione non comporta in sede di rilevazione iniziale la rettifica del valore contabile del terreno iscritto nell’attivo dello stato patrimoniale del concedente. Con riferimento al superficiario, l’impegno finanziario assunto nei confronti del “nudo proprietario” misura così come nel contratto indeterminato un diritto reale di godimento giuridicamente tutelato da iscriversi, eccetto situazioni particolari, tra le immobilizzazioni immateriali. La soluzione preferita propone un’iscrizione uniforme a prescindere dalla modalità di pagamento. Il superficiario, dietro pagamento di un corrispettivo, assume la titolarità di un diritto giuridicamente tutelato che viene iscritto per l’intero importo nello stato patrimoniale tra le immobilizzazioni immateriali. Infine il concedente registrerà un ricavo pari al prezzo che viene stabilito per la cessione del diritto di superficie e in bilancio dovrà essere ripartito pro-quota attraverso la tecnica dei risconti passivi.