Ritenute omesse. Il fallimento prima della scadenza vale l’assoluzione

Molto in breve, il ricorrente, in qualità di legale rappresentante di una S.p.A., in appello è stato dichiarato colpevole del reato di omesso versamento di ritenute certificate in relazione all’anno 2015 e, ricorrendo in Cassazione contro tale condanna, ha posto, tra l’altro, l’accento sulla dichiarazione di fallimento, intervenuta nell’aprile del 2016, prima, cioè, del temine finale per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto d’imposta; circostanza che ha determinato l’accoglimento del ricorso.

Gli Ermellini hanno, infatti, evidenziato che il reato di cui all'articolo 10-bis del Decreto legislativo n. 74 del 2000ⁱ è di natura unisussistente e si consuma alla data di scadenza del cosiddetto "termine lungo"; ossia – precisa la Corte -, «fino alla scadenza del termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno precedente, il comportamento omissivo del contribuente non è penalmente rilevante, e la condotta criminosa si realizza e consuma solo nell'istante in cui, alla detta scadenza, si registri una omissione del versamento che (indipendentemente dalle modalità del suo formarsi) superi la soglia minima prevista», ciò perché «la condotta penalmente rilevante non è l'omesso versamento delle ritenute nel termine previsto dalla normativa tributaria, ma il mancato versamento delle ritenute certificate nel maggior termine stabilito per la presentazione della dichiarazione annuale relativa al periodo d'imposta dell'anno precedente» (S.U. n. 37425/2013).

Stante quanto sopra, nel caso di specie, il reato, seppure contestato come commesso in data 30 luglio 2016, in realtà si è consumato il 15 settembre 2016, data di scadenza prevista dal D.P.C.M. del 26 luglio 2016 per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta relativa alle ritenute operate nell'anno precedente.

Ebbene, alla data del 15 settembre 2016, il ricorrente era stato interamente sostituito nelle sue attribuzioni dal curatore fallimentare e non avrebbe potuto far fronte al pagamento delle ritenute risultanti dalle certificazioni rilasciate ai sostituiti.

La Suprema Corte ha spiegato che il soggetto tenuto ad adempiere all'obbligo di versamento non può più identificarsi nel precedente legale rappresentante della società, e ciò perché l'apertura della procedura fallimentare determina lo spossessamento dei beni con conseguente passaggio della gestione sociale in capo al curatore, secondo le disposizioni (allora in vigore) di cui al Regio Decreto n. 267 del 1942; curatore del fallimento che, quale sostituto di imposta, è tenuto agli adempimenti fiscali (effettuazione delle ritenute, presentazione del Modello 770 e versamento delle ritenute in presenza di attivo, diversamente il debito fiscale assumerà la natura di debito concorsuale) (v Cass. Sez. 3 n. 6169/2023).

In conclusione, per la Suprema Corte, il ricorrente non ha commesso il fatto, non essendo soggetto tenuto all'adempimento del debito alla data di consumazione del reato.

Di qui l'annullamento senza rinvio della sentenza impugnata in virtù dell’assoluzione con formula piena, e cioè "perché l'imputato non ha commesso il fatto".





ⁱ_{Art. 10-bis, D.lgs. n. 74/00
^{Omesso versamento di ritenute dovute o certificate.
In vigore dal 01/01/2005: «1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a cinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta.»
In vigore dal 22/10/2015: «1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute dovute sulla base della stessa dichiarazione o risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta.»
In vigore dal 29/06/2024: «1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa, entro il 31 dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta, ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti per un ammontare superiore a centocinquantamila euro per ciascun periodo d'imposta, se il debito tributario non è in corso di estinzione mediante rateazione, ai sensi dell'articolo 3-bis del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462. In caso di decadenza dal beneficio della rateazione ai sensi dell'articolo 15-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, il colpevole è punito se l'ammontare del debito residuo è superiore a cinquantamila euro.»}}